关键词：民营医院 医疗项目 成本核算 价值链 作业成本
1.引言
我国医院成本核算的发展从医院独立主体地位的确定，到现在各个高校、医院对医院成本核算的研究，并且借鉴及运用国外的先进方法，医院成本管理取得了巨大的进步。2010 年 12 月，国家财政部印发的《医院财务会计制度》，该文件首次确定和阐述了公立医院进行成本核算的相关理论体系，并且对成本管理的要求进行了具体的强化，另外，还对成本管理的目标、成本核算的对象、成本分摊的流程、成本范围、成本分析和成本控制等项目作了明确的规定，从而细化了医院成本归集的核算体系，规范了医院成本分摊和核算口径。本文就对目前我国医疗项目成本核算的方法和特点进行研究。2.医疗项目成本核算
医疗项目成本核算是指对各项医疗服务项目进行成本核算。医疗项目成本核算目的是通过核算项目成本，正确计算各项医疗服务的实际消耗，合理制定收费价格，合理安排预算，争取使医疗消耗得到应有补偿。成本核算的基本步骤有两个：首先，计算各临床科室成本；其次，在临床各科室成本核算的基础上，运用一定成本核算方法计算出各医疗项目成本。鉴于本文运用作业成本法计算医疗项目成本。由于医院内部各科室成本的归集和分配尚无法精确核算，并且对于一个要求严格的测算项目，缺乏数据和相关理论的支持，医院内部医疗项目的核算在我国仍旧没有广泛展开。目前对于医疗项目成本的测算主要基于作业成本法，其核算基本流程见图1所示：
图1医疗项目成本核算基本流程图
在实际操作中，按照作业成本法进行科室成本的归集，进而依据成本动因向各医疗项目进行成本分配仍然有待完善。其主要障碍包括：（1）作业成本动因的确定；（2）大多数医院成本核算都是粗放型，无法对项目法核算提供足够的数据。
第一步：作业的划分
按照科室的作业功能，划分科室的作业（活动）。可将连续的同质作业（消耗相同的资源）合并为一个作业（中心）。
当不同科室划分出的作业性质相同时，应统一作业名称，并保持全院作业的唯一性，形成院级作业库。
第二步：资源成本分配
把科室的医疗成本按照资源动因分配到科室的作业中，形成科室作业成本。作业成本中体现作业直接计入成本、计算计入成本（不可直接计入）、公用成本、管理成本、医辅成本。
作业直接计入成本：可直接计入在本作业上的成本（人工费、设备、折旧、不收费材料等）,直接计入。
计算计入成本：不可直接计入到本作业中的成本，按不同的成本项目设置资源动因
公用成本：按资源动因分配
管理成本：按资源动因分配
医辅成本：按资源动因分配
作业成本法-资源成本分配
第三步：作业成本分配
把科室作业成本直接计入或依据作业动因分配到医疗项目中。医疗项目成本中体现直接计入成本、计算计入成本、公用成本、管理成本、医辅成本。医疗项目成本中很少一部分可以直接计入，作业成本一般都是通过对人工作业定义、设备作业定义、作业动因等设置，系统自动计算出该作业的单位作业成本，再通过作业与项目的对应关系，计算出医疗项目的单位成本。
直接成本：直接发生本项目上的成本（人工费、材料费等）,
计算计入成本：对没有直接归集到医疗项目成本按作业动因分配到医疗项目中
公用成本：按作业动因分配
管理成本：按作业动因分配（人工工时等）
医辅成本：按作业动因分配（工作量）
医院成本核算按成本计算对象分类：一般有医院总成本、科室（部门）成本、医疗项目成本、诊次成本和床日成本。
医院总成本是指医院在医疗经营过程中耗费资金的总和。它可总括反映医院成本状况，评价和考核医院的经营水平，也是用于对外和向上级报告的财务成本。医院总成本中可划分为门诊成本、住院成本、医疗成本、药品成本。
科室成本是按责任会计理论方法对责任单位的成本核算，是责任单位在医疗经营过程中所耗费的资金。科室成本主要是对科室的经营做出预测和决策，在医院的管理中起着重要作用。
医疗项目成本是针对每个医疗项目所核算的成本，反映了医疗项目所耗费的资金。
诊次成本和床日成本是指每一诊疗人次或住院床日的成本。其计算公式是：
诊次成本=门诊成本/门诊诊疗人次
床日成本=住院成本/住院床日数
诊次成本是医院为患者提供一次完整的门诊服务所耗费的平均成本。一个诊次的服务包括从挂号、交款、检查、诊断、药品直至明确结果的全过程。
床日成本是医院为一个住院病人提供一天的诊疗服务所耗费的平均成本。床日成本包括住院、检查、治疗、药品、血液、其它医疗材料等所有住院服务的成本。
单位成本是考核医院实际成本水平的指标，便于同类医院之间的比较。在一般情况下，一个医院的某单位成本的升降，可以直接地表示医院在此方面成本控制上的成效。
3医院医疗项目成本核算的特点
医疗服务是一系列的服务、产品、机构、规则、人员的集合体，与一般的市场提供的服务不同，因此，医疗项目成本核算有其特殊性：1.医疗项目成本核算的对象品种繁多，大概有5000多个医疗项目。
在医疗行业中，提供医疗服务的主体主要是临床科室和医技科室，有些医疗项目是一个科室独立完成，例如上腹部B超，只要B超室一个科室就能独立完成，上腹部B超就可以确定为一个医疗项目成本核算对象；有些医疗项目需要多个科室合作完成，例如手术项目，需要手术室、麻醉科、一个或几个外科合作完成，那么，在确定医疗项目成本核算对象的时候，同一个医疗项目名称因为执行的外科室不同，也要根据不同执行科室分别确定为多个医疗项目成本核算对象，导致了医疗项目成本核算对象因为执行科室的不同，成倍的增加。目的是有利于分析同一医疗项目在不同科室的成本差异，以及产生成本差异的原因，为医疗项目服务价格的确定提供依据。
2.医疗项目成本核算是建立在医院全成本核算的基础上进行的二次成本核算。如果不考虑医院全成本核算而单独研究项目成本，将可能造成医疗项目成本测算结果与项目真实成本较大的偏差，这种偏差将可能导致扭曲的定价。
3.成本的不确定性
一是病情的多样性。随着社会的发展进步，人们饮食结构的变化，生活环境的变化，新的疾病越来越多，病情的复杂程度也不断加深，治疗方案的不确定性，影响着医疗项目成本的核算。
二是治疗过程的不确定性。不同科室，不同医生对同一种疾病，采取的治疗方案不同，采用的药物不同，直接影响着医疗项目的成本支出。
三是治疗效果的不确定性。同样一种疾病，发生的时间、病情严重程度，患者个体差异，都直接影响着治疗的效果，进而影响医疗项目成本。
四是医疗新技术的创新。随着现代医疗技术水平的不断发展，以及新药物的研究开发，同一种疾病运用不同的药物及技术，会产生不同的治疗效果，影响着医疗项目成本的核算。
五是不可控制的通货膨胀。国家经济的快速发展，也带来了物价的飞速上涨，这几年卫生材料、药品、低值易耗品、人员经费支出等不断上涨，也带来了医疗项目成本核算的不稳定性。
为了克服医疗项目成本核算的不确定性，核算相对准确的医疗项目成本，医院施行临床路径的方法，即针对某一种病种的诊断、治疗、康复、护理、监测，制定一个严格的治疗方案，包括治疗顺序、时间、用药、人员等的方法，来有效的确定医疗项目诊疗路径，同时也能有效的控制医疗费用及改善医疗品质。
结束语
民营医院的医疗成本核算制度至今没有明确规定，民营医院身份的特殊性，决定了民营医院目前没有一套符合民营医院的成本核算制度。民营医院中属于非营利性质的，参照公立医院财务制度执行，属于营利性质的，参照企业会计制度执行。因此，民营医院对于成本核算的研究，仅停留在医院总成本核算，成本核算处于初级阶段，因此，我国民营医院进行成本核算的研究还需要很长的过程。参考文献
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